Reflexiones sobre abordajes científicos en la investigación contable¹

Graciela Ron

Contadora Pública. Profesora adjunta de la asignatura Gabinete de Contabilidad. Universidad Nacional del Sur. gron@speedy.com.ar

Resumen
Este trabajo reflexiona sobre el método científico en la investigación contable a partir de los avances que se observan en aplicación.
Independientemente del status espistemológico que se le asigne a la Contabilidad, la búsqueda de una rigurosidad en las propuestas marcha de la mano de un trabajo metódico y sistemático.
Se inicia el desarrollo con un breve marco conceptual sobre la ciencia y sus métodos, para continuar estableciendo relaciones con la investigación contable. De este modo se analiza:
- El principio de inducción y los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados.
- El método hipotético- deductivo como metodología mayoritariamente aceptada por la investigación contable según el profesor Wai Fong Chua.
- Los programas de investigación lakatosianos y los paradigmas khuntianos en los trabajos de M.C.Wells, Jorge Tua Pereda y Leandro Cañibano
Distintas metodologías han abierto sendas en la investigación contable. Todas ellas han contribuido a la sistematización y al avance del conocimiento contable.

Palabras clave: Metodología Científica; Principio de Inducción; Método Hipotético-Deductivo; Programas de Investigación; Paradigmas.

1. Introducción

Todas las disciplinas y áreas de conocimiento desean alcanzar el status epistemológico de ciencia. Aparentemente el mérito descansa en que las disciplinas consideradas científicas, y que trabajan aplicando el método científico, arriban a resultados más fiables.

La contabilidad no es la excepción, y a pesar de que no se observa consenso al respecto, son varios los autores nacionales y extranjeros que la consideran ciencia. Para ello recurren al estudio de la filosofía de la ciencia y a los epistemólogos a los efectos de verificar si la Contabilidad cumple con los requisitos necesarios para ser considerada ciencia.

Por otra parte, e independientemente del status epistemológico que se le asigne a la Contabilidad, cada vez se observan más avances en la aplicación del método científico a los trabajos de investigación contable . La búsqueda de una rigurosidad en las propuestas marcha de la mano de un trabajo metódico y sistemático.

La ciencia y su método están unidas, porque el método, que implica el modo por el cual la investigación plantea sus hipótesis y las pone a prueba, es lo que caracteriza al conocimiento científico.

Así la ciencia se distingue de la no ciencia, no por el objeto o tema de investigación abordados, sino por el método utilizado y el objetivo perseguido, que es buscar el conocimiento.

Mario Bunge nos recuerda que " no hay avenidas hechas en ciencia, pero hay, en cambio, una brújula mediante la cual a menudo es posible estimar si se está sobre una huella promisoria. Esta brújula es el método científico, que no produce automáticamente el saber, pero que nos evita perdernos en el caos aparente de los fenómenos, aunque sólo sea porque nos indica cómo no plantear los problemas y cómo no sucumbir al embrujo de nuestros prejuicios predilectos"²¿Pero cuál es esa brújula? y ¿Cuál es la brújula que han utilizado los estudiosos de la investigación contable?

No es el objetivo del presente trabajo responder en forma exhaustiva esas preguntas, lo que por otra parte excedería las posibilidades temporales del mismo. En cambio, y como el título indica, se analizarán algunas aplicaciones del método científico a la Contabilidad

Se iniciará el desarrollo con un breve marco conceptual donde se explicitan conceptos y teorías que se analizan a los fines de este trabajo.

2. Breve marco conceptual sobre la ciencia y sus métodos

Desde la iniciación de la humanidad se pueden rastrear los primeros conocimientos y técnicas rudimentarias que luego constituirían la ciencia. Pero la ciencia, tal como se la conoce hoy, es relativamente reciente, dado que "sólo en la edad moderna de la historia adquirió el carácter científico que exhibe hoy"³

La historia de la filosofía de la ciencia señala a Francis Bacon como uno de los primeros que, a principios del siglo XVII, trabajaron con el método de la ciencia moderno.

Según Bacon, el fin de la ciencia, que debería ser útil al hombre, se alcanzaría extrayendo datos a través de la observación sistemática y derivando de ellos teorías. Surge así la concepción inductivista de la ciencia: de un número de enunciados singulares se generaliza hasta llegar a un enunciado universal. Este método resultó revolucionario e implicó un cambio de paradigma abandonando a la filosofía y a la Biblia como fuentes del conocimiento y pasando a la observación de la naturaleza. Sin embargo el inductivismo fue incapaz de sortear todas las críticas que se le formularon, especialmente las que se referían a la generalización y a la exigencia de que el observador debía realizar su trabajo con una mente libre de prejuicios. Es decir sin una teoría previa.

Para los falsacionistas, en cambio, la teoría precede a la observación. Con los datos existentes se armarán las hipótesis que luego deberán ser contrastadas. Si no podemos demostrar que una teoría es cierta, trataremos de probar de que no es falsa. Por lo tanto, la mejor teoría será la que mejores intentos de falsación haya superado.

A pesar de que el inductivismo y el falsacionismo diferían enormemente, tenían algo en común: ambas concepciones eran muy poco sistemáticas

La ciencia tuvo un desarrollo inusitado cuando se comenzaron a analizar distintas las teorías científicas como estructuras organizadas. Alan Chalmers señala "dos razones por las cuales hay que considerar a las teorías como estructuras organizadas de algún tipo: el hecho de que el estudio histórico muestra que las teorías científicas poseen esa característica y el hecho de que los conceptos solamente adquieren un significado preciso mediante una teoría coherentemente estructurada"⁴

Luego reconoce un tercer argumento que es el que las teorías estructuradas favorecen el desarrollo de la ciencia.

Llegamos así a los paradigmas de Khun y a los programas de investigación de Lakatos. Estas obras aparecidas hace cuatro décadas no hay perdido su vigencia y son ampliamente conocidas.

Thomas Khun realiza un aporte significativo a las teorías como estructuras con su obra" La estructura de las revoluciones científicas" Khun apunta al desarrollo de la ciencia, otorgándole un dinamismo histórico que se apoya en el siguiente esquema:

Preciencia – ciencia normal – crisis – revolución – nueva ciencia normal – nueva crisis

La etapa de preciencia, que se caracteriza por desarrollar una actividad desorganizada, se extenderá hasta que la ciencia madura se rija por un solo paradigma. Un paradigma contendrá leyes establecidas y su forma de aplicación al mundo real, así como también prescripciones metodológicas generales. Los científicos se formarán dentro de ese paradigma, al que adherirán en forma tácita. Cuando el paradigma no permita resolver la problemática propuesta llegará la etapa de crisis, y cuando la gravedad de la misma se incremente la etapa de revolución abrirá las puertas a la aparición de un nuevo paradigma que guiará el trabajo de los científicos hasta que se presente una nueva crisis.

Un aspecto esencial para la teoría de Khun es la existencia de una comunidad científica que adhiere o rechaza un determinado paradigma por la inoperancia del primero, pero también por muchos otros factores de tipo psicológico y sociológico.

Khun recibió muchas críticas a la aparición de su obra, entre otros aspectos, por los distintos significados que se le podían atribuir al término paradigma Por eso siete años después introduce en la postdata de 1969, la denominación "matriz disciplinaria". "Disciplinaria porque se refiere a la posesión común de quienes practican una disciplina particular; matriz porque está compuesta por elementos ordenados de varias índoles, cada uno de los cuales requiere una ulterior especificación".⁵

Los programas de investigación lakatosianos tienen la característica de poseer, una heurística negativa que impide modificar el núcleo central compuesto de hipótesis teóricas muy generales, y una heurística positiva que señalan el curso de desarrollo del programa. Posteriormente los programas serán calificados de progresistas o degeneradores según permitan alcanzar nuevos descubrimientos. Vemos entonces que los programas no sólo se proponen explicar hipótesis previamente propuestas, sino también predecir fenómenos nuevos, requisito necesario para ser considerado científico. Sin embargo no hay apuro en desechar programas, sino que su metodología de trabajo permite que los mismos desarrollen su potencial y reviertan posibles etapas negativas.

A la hora de comparar entre programas rivales, volvemos a retomar la característica de progresistas y degenerativos y los primeros desplazan a los segundos, pero siempre teniendo en cuenta la posibilidad de que estos programas que hoy son considerados degenerativos reviertan su condición: el rechazo así no es absoluto.

3. El principio de inducción y los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados.

Los P.C.G.A. nacen como un intento de unificar las prácticas contables y constituyen el núcleo del modelo contable de valores históricos. Surgen de la observación empírica, buscando el consenso, el cual generalmente es logrado según su título explicita.

Es así, que desde el punto de vista científico, se critique que nuestros principios de contabilidad, lo sean por el solo hecho de ser comúnmente aceptados.

Sin embargo, la observación fuera del amparo de una teoría previa es criticada. Antonio Lopes de Sá manifiesta"..si no tenemos una Teoría General del Conocimiento en Contabilidad...jamás podremos saber cómo observar, percibir y, por consiguiente, cómo informar"⁶

En el mismo orden de pensamiento, sostiene que " la teoría, ya lo decía Leonardo Da Vinci, es la brújula y el timón, del que navega por los mares de conocimiento"⁷

¿Cómo se puede. a partir de las observaciones singulares , llegar a generalizar? Si bien este aspecto ha sido superado por los filósofos de la ciencia quienes no aceptan llegar a enunciados universales no importa cuán vasto sea el número de observaciones singulares, no deja de llamar la atención algunos intentos de justificación. Así Quesnot, citado por José María Fernández Pirla opina que "fueron pueblos cuyo espíritu se ha mostrado en todo momento eminentemente apto para la generalización los que supieron transformar los procedimientos empíricos y extraer de la práctica de los registros cotidianos algunos principios superiores y sencillos, constituyendo un método nuevo de carácter abstracto y general, dotado de una facultad universal de adaptación"⁸.

Es difícil encontrar rigor científico en esta explicación de que habría comunidades con características especiales para la generalización.

Para López de Sá la "historia de la Ciencia, registra sus progresos a través de genios, inteligentes especiales que han logrado distinguir los fenómenos por la observación de ópticas y de realizar, por la experiencia, por cálculos e hipótesis lógicas, la comprobación o, por lo menos, la presentación viable de las verdades"⁹

Vemos así posiciones opuestas: a la idea de pueblos con un espíritu particular, se le opone la de genios con inteligencia especial. Pero la diferencia es más profunda. En Lópes de Sá, estos genios no solamente habrían distinguido los fenómenos por observación empírica, sino que posteriormente habrían procedido a su comprobación.

El ciclo de los P.C.G.A. culmina con la normativa que los legitimiza. La justificación según Tua Pereda " se sustenta en el hecho de ser compartido, circunstancia que asegura que será entendido, e, incluso, exigido por el usuario, con lo que su utilización se hace deseable.¹⁰

Pero las críticas recibidas impulsaron nuevas etapas en la evolución de los principios. Justamente Tua Pereda, analiza, en la obra citada, como a partir de la etapa empírica se pasa a una segunda etapa lógica de búsqueda de sustento científico y a una tercera, a la cual denomina teleológica, en la cual la elaboración de las reglas contables debe partir de los objetivos de la contabilidad.

4. El método hipotético-deductivo y los supuestos convergentes de Wai Fong Chua

Cuestionado el inductivismo , el método hipotético-deductivo logra imponerse en la investigación científica en general y en la contable en particular.

Para el análisis de esta metodología, se desarrollan las conclusiones de Wai Fong Chua¹¹ para quien la investigación contable responde a un conjunto dominante de supuestos

Para Chua, las principales corrientes de investigación contable son dominadas por una creencia en el realismo físico. O sea que existe un mundo real independiente de los seres humanos y que tiene una determinada naturaleza que es conocible.

El conocimiento puede ser contrastado empíricamente y esto ha influenciado en la selección de los métodos de investigación.

El autor encuentra que invariablemente los informes científicos empiezan con un conjunto de hipótesis y concluyen con una afirmación en la cual los datos han soportado o confirmado la hipótesis. El razonamiento hipotético- deductivo permite llegar a una explicación científica. En cuanto a los métodos elegidos, se observa una preeminencia de los experimentales, y de análisis matemático y estadístico, pero poco de los considerados "suaves" como el método de casos. Esta constatación permite señalar una limitación importante: la utilización de métodos más cercanos a las ciencias duras que a las ciencias sociales.

5. Los programas de investigación lakatosianos y los paradigmas khuntianos
5.1 Wells, M.C. ¿ revolución contable y nueva matriz disciplinar?

Wells¹² toma las ideas de Khun de progreso por revolución, en oposición de progreso por acumulación, para hacer una analogía con respecto al pensamiento contable.

Para ello necesitaba contar con una comunidad científica y una matriz disciplinar.

El reconoce que la comunidad está formada por los miembros de organizaciones académicas y de investigación , que según ejemplifica y acota, corresponden a asociaciones americanas, del Reino Unido, de Australia y de Nueva Zelanda.

En cuanto a la matriz disciplinar contiene una serie de descripciones sobre conceptos compartidos referidos a la partida doble, forma de exposición de activos y pasivos, principios, valores y modelos.

Definida su comunidad científica y su matriz disciplinar, se ubica en las décadas de 1960 y 1970 para señalar la irrupción de críticas al modelo histórico que marcan un período de anomalías e inseguridad profesional. La matriz disciplinar es cuestionada, pero no abandonada.

Lo positivo de las etapas de inseguridad es que promueven la discusión y el análisis e impulsan la investigación. Wells termina su analogía ubicando a la Contabilidad en una etapa de revolución y preguntándose si la misma daría origen a una matriz disciplinar.

5.2. Tua Pereda, J. Cañibano, l y las etapas del pensamiento contables

Jorge Tua Pereda y Leandro Cañibano también desarrollan la evolución del pensamiento contable, marcando etapas que Tua Pereda denomina:

- El registro
- La medición del beneficio y la situación patrimonial
- El suministro de información útil.

Mientras que para Cañibano corresponden a:

- Legalista
- Económico
- Formalizado.

El propio Tua Pereda considera coincidentes las etapas, aunque la denominación de la última pareciera no serlo, considerando que el propósito utilitarista, básico de su tercer etapa, está incluido en el enfoque formalizado.

Para Leandro Cañibano corresponden a programas de investigación, y realiza en la obra citada, una explicación de porque se inclina por considerarlos programas de investigación y no paradigmas khuntianos. Si bien reconoce que la postura de Khun, permitió superar la incesante búsqueda de falsación de los discípulos de Popper, lo cual retrasaba el desarrollo de la ciencia, la necesidad de que fuera la comunidad científica la que con su aprobación marcara el nacimiento de un nuevo paradigma es un criterio sociológico que resta objetividad.

Tua Pereda, por su parte, incorpora el término paradigma, asimilándolo al de enfoque.

Tratemos ahora de aunar ambas posturas.

5.2.1. Etapa de registro- legalista

Habiendo nacido la contabilidad de la práctica, en sus orígenes fue eminentemente empírica. La imposibilidad de guardar en la memoria las transacciones que realizaba determinó la necesidad del comerciante de volcarlas en registros. Se acumulaba así una historia ordenada de hechos pasados. Al respecto Góxens Duch ¹³ recordando a Batardon, aclara que este aspecto historiador de la Contabilidad fue el que admitía que se hiciera con retraso, pero más aún, "que por ser historia podía permitir, en algún caso, ser historia fantasiosa, novelada, inventada..."

Esta observación nos aleja de considerar esta etapa de cualquier programa científico. Pero Cañibano referencia el inicio de esta fase en 1494 con el descubrimiento de la partida doble por Pacioli, y así ajustada al principio de la dualidad la heurística negativa de este programa se extiende hasta nuestros días.

Pero el registro iba unido también al aspecto legalista que consideraba fundamentalmente la necesidad de mostrar un patrimonio respaldatorio para el cumplimiento de las obligaciones asumidas.

Esta conjunción de aspectos históricos y jurídicos, explica los rigurosos requisitos que debían reunir los registros, y que en nuestro caso se reproducen en el Código de Comercio.

5.2.2 Etapa de medición económica del beneficio

En esta etapa de búsqueda de un resultado económico más acorde con el contexto en el cual surgió – primer guerra mundial- y que se aleja del costo histórico, Tua Pereda sostiene que se aplica el método deductivo- normativo. Deductivo porque se apoya en conceptos económicos y normativo porque apunta a la formalización de nuestra disciplina obteniendo reglas para la práctica.

Para Cañibano este programa desplaza a segundo plano con fuerza arrolladora al anterior al ser más fecundo.

5.2.3 Etapa de utilidad para Tua Pereda y formalizado para Cañibano

Si bien, como ya dijéramos, Tua Pereda considera que el enfoque formalizado de Cañibano queda incluído en su paradigma de utilidad, se observan importantes diferencias en cuanto al desarrollo de ambos autores.

Tua Pereda ubica esta tercer etapa a partir de 1930 y el concepto utilitarista de la información abre importantes caminos de investigación. La expansión del concepto de usuarios expande también el concepto de qué tipo de información resulta útil para cada uno de ellos y desencadena una serie de nuevos objetivos de la información financiera.

Para Cañibano la tercer etapa corresponde, como ya se dijera, al programa formalizado. La ubica a la finalización de la Segunda Guerra Mundial , como una consecuencia del desarrollo de la Investigación operativa, y cuya nota principal es "el reducir sus proposiciones a cálculos lógicos o matemáticos, para en virtud de las reglas inferenciales llegar a unos resultados capaces de ser interpretados semánticamente, y cuyo contraste con la realidad irá elevando , de día en día, su potencialidad explicativa y predictiva"¹⁴.

Naturalmente esta postura es coincidente con su concepción de la Contabilidad como ciencia, la cual es compartida por Richard Mattessich, quien Cañibano considera como el exponente más representativo, a la fecha de redacción de su obra, por la rigurosidad y relevancia de su obra.

6. Conclusiones

En investigación contable se utilizan y se han utilizado variados métodos para generar y validar conocimiento.

El principio de inducción ha sido ampliamente abandonado del contexto de justificación, manteniéndose en el contexto de descubrimiento. Dice William R.Daros "este proceder psicológico, aunque sea de utilidad y ayuda, a veces, para inventar hipótesis, no es útil para probar o justificar científicamente lo inducido: queda siempre sujeto a la posibilidad de error"¹⁵.

Por el contrario se observa que el método hipotético-deductivo goza de mayoritaria aceptación en los trabajos de investigación contable.

La adopción de la teoría de Lakatos, con sus programas de investigación, permite avanzar en distintas sendas investigativas, sin desechar las restantes, a menos que se piense que han degenerado, lo cual nunca puede ser establecido en forma irreversible.

Si consideramos que el enfoque de utilidad es un programa de investigación, su heurística positiva se ha expandido notoriamente hasta nuestros días, y sigue permitiendo incorporar aportes enriquecedores a la disciplina. Pero los otros programas de investigación, el de registro- legalista y el económico siguen subsistiendo, aunque en segundo término y con algunas modificaciones.

El término paradigma, del cual existen múltiples definiciones, ha sido incorporado al léxico de nuestra disciplina, sin entrar a ahondar las consideraciones que las ideas de Khun le imprimiera.

La" brújula" del método ha permitido caminar distintas sendas . Algunas se han abandonado, mientras que otras continúan siendo transitadas. Todas ellas han permitido sistematizar la investigación en contabilidad y avanzar, aunque lentamente, en el difícil camino de llegar a construir una estructura orgánica del conocimiento contable.

Notas

¹ Trabajo presentado en las XXV Jornadas Universitarias de Contabilidad y I Jornadas Universitarias Internacionales de Contabilidad, Buenos Aires, Noviembre de 2004.
² Bunge, M. La ciencia, su método y su filosofía .Editorial Sudamericana S.A. Argentina, 1995
³ Cervo, A.L. y Bervian, P.A. Metodología científica. Impresiones editoriales S.A. México, 1985
⁴ Chalmers, A. ¿Qué es esa cosa llamada ciencia?.Siglo veintiuno argentina editores, sa. Argentina. 1983. pág.114
⁵ Khun, T.S. La estructura de las revoluciones científicas. Fondo de Cultura Económica. México, 2000, pág.279 y 280
⁶ Lopes de Sá, A.Información, teoría científica y normas contables. Publicación "Contabilidad y Auditoría". Año 3 Nª 6. Buenos Aires, octubre 1997, pág.4
⁷ Idem², pág.10
⁸ Fernández Pirla, J.M. Teoría económica de la Contabilidad. Ediciones ICE. Madrid, 1974, pág.3
⁹ Idem², pág.6
¹⁰ Tua Pereda, Jorge. Lecturas de teoría e investigación contable. Centro Interamericana jurídico- contable. Colombia, 1995
¹¹ Chua, Wai Fong. Radical developments in Accounting Thougt. The Accounting Review, Vol. LXI, Nº 4. U.S.A., octubre 1986
¹² Wells, M.C. ¿Una revolución en el pensamiento contable? En "Aspectos metodológicos de la Contabilidad" de González Bravo, L. y Scarano, E. Impresos Centro. Argentina, 1990
¹³ Góxens Duch, Antonio. La contabilidad de hoy vista por un viejo profesor. Revista Técnica Contable. Cisspraxis S.A. Madrid, marzo 1995
¹⁴ Idem ⁸ , pág.17
¹⁵ Daros, William R. ¿Qué es un marco teórico?. Revista Enfoques XIV, Nros 1 y 2. La Plata, 2002, pág.84

Bibliografía
1. Bunge, Mario.La ciencia su método y su filosofía. Editorial Sudamericana, Buenos Aires, 1997.
2. Cañibano, Leandro. Teoría actual de la Contabilidad. Ediciones ICE, Madrid, 1975.
3. Cervo, A.L. y Bervian, P.A. Metodología científica .Impresiones editoriales, S.A. México, 1985.
4. Chalmers, Alan F. ¿Qué es esa cosa llamada ciencia? Siglo veintiuno editores, SA. Argentina, 1988.
5. Fernández Pirla, José María. Teoría económica de la Contabilidad. Ediciones ICE, Madrid, 1974.
6. Khun, Thomas S. La estructura de las revoluciones científicas. Fondo de Cultura Económica, México, 2000.
7. Tua Pereda, Jorge. Lecturas de teoría e investigación contable. Centro interamericano jurídico- financiero, Colombia, 1995.
8. Wells, M.C. ¿Una revolución en el pensamiento contable?. En "Aspectos metodológicos de la Contabilidad" de González Bravo, Lucio y Scarano, Eduardo, Impresos Centro, Argentina, 1990.
9. Chua, Wai Fong. Radical developments in accounting thought. The Accounting Review, Vol. LXI, Nº 4, U.S.A., octubre 1986.
10. Daros, William R. ¿Qué es un marco teórico? Revista Enfoques XIV, Nros 1 y 2, La Plata, 2002.
11. Góxens Duch, Antonio. La Contabilidad de hoy vista por un viejo profesor. Revista Técnica Contable, Cisspraxis, SA. Madrid, Marzo 1995.
12. Lopes de Sá, Antonio. Información, teoría científica y normas contables. Publicación "Contabilidad y Auditoría", Año3 Nª 6- Buenos Aires, octubre 1997.
13. Socías Salvá, Antonio. La filosofía de la ciencia y la contabilidad. Una interpretación alternativa de los paradigmas de Kuhn. Revista Técnica contable, Cisspraxis, SA. Madrid, Noviembre 2000.